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 引言：隨著我國企業(yè)會計準(zhǔn)則日趨與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則同步，并在經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)下行壓力、中美出現(xiàn)貿(mào)易摩擦的背景下，我國減稅降費將持續(xù)推進(jìn)，給工程咨詢行業(yè)財務(wù)管理提出更高要求。因咨詢評估項目多，合同額小，周期短等特點，工程咨詢行業(yè)在財務(wù)信息化建設(shè)、核算體系搭建、收入確認(rèn)、合并報表及稅務(wù)風(fēng)險等方面出現(xiàn)管理難點，我公司通過信息化手段實現(xiàn)財務(wù)管理及業(yè)財融合目的，有效規(guī)范財務(wù)管理，稅務(wù)風(fēng)險得到有效防范。本文從信息化建設(shè)角度對核算體系的運用、收入確認(rèn)及其他管理難點進(jìn)行探討，希望給工程咨詢行業(yè)的財務(wù)管理者給以啟發(fā)及借鑒作用。

一、信息化視角下的財務(wù)核算體系運用

（一）科目體系設(shè)定影響因素

1．企業(yè)準(zhǔn)則因素需要根據(jù)新頒布會計準(zhǔn)則實時調(diào)整科目體系，比如，新的收入準(zhǔn)則需確認(rèn)合同資產(chǎn)和合同負(fù)債，在科目設(shè)置時應(yīng)加以調(diào)整。

2．各利益相關(guān)者及監(jiān)管因素需要從出資人（如國資委）、國家審計署等各種審計監(jiān)管部門、國家統(tǒng)計局等部門的角度，以及內(nèi)部管理者的管理需要出發(fā)，甚至從債權(quán)債務(wù)人管理者的角度進(jìn)行思考。

3．稅收因素既要考慮有關(guān)稅務(wù)規(guī)定，又要考慮中國稅收征管操作習(xí)慣。比如，《國家稅務(wù)總局關(guān)于雇主為雇員承擔(dān)全年一次性獎金部分稅款有關(guān)個人所得稅計算方法問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告〔2011〕28號）有關(guān)規(guī)定，雇主為雇員負(fù)擔(dān)的個人所得稅款，應(yīng)屬于個人工資薪金的一部分，凡單獨作為管理費列支的，在計算企業(yè)所得稅時不得稅前扣除。在會計科目設(shè)定及運用時，應(yīng)按照一定規(guī)則將個人所得稅分配至“生產(chǎn)成本”或“管理費用”科目進(jìn)行核算，避免單獨作為管理費用列支，以規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險。

4.信息化建設(shè)因素科目體系搭建過程中，要充分考慮管理會計功能的實現(xiàn)。財務(wù)管理信息化一般要堅持管理制度化、制度流程化、流程表單化、表單信息化的工作方法，最終以表單的形式，固定流程及標(biāo)準(zhǔn)，實現(xiàn)管理目的。

（二）會計準(zhǔn)則下的核算體系建立

針對工程咨詢、評估及設(shè)計行業(yè)，存在咨詢評估項目多，合同額小，周期短等特點，在實際咨詢評估過程中，因業(yè)主方會經(jīng)常要求修改咨詢評估內(nèi)容，合同展期現(xiàn)象非常普遍，跨期服務(wù)成為常態(tài)，根據(jù)我國會計準(zhǔn)則及財政部關(guān)于科目使用的有關(guān)規(guī)定正常核算，因預(yù)收款是否開票，開具發(fā)票、收入確認(rèn)與增值稅納稅義務(wù)時點的差異等情況，從管理會計角度，則很難實現(xiàn)管理目的。比如，需要統(tǒng)計某些項目的開發(fā)票額、實際收款額，以及應(yīng)收款項的賬齡分析、催收工作及壞賬準(zhǔn)備工作很難直接實現(xiàn)。從財務(wù)信息化建設(shè)的角度，首先需要明確固定的記賬規(guī)則及流程規(guī)范，但在以上核算中，比如合同簽完收到預(yù)收款，就應(yīng)根據(jù)不同情形分別進(jìn)行不同的處理，對信息化環(huán)境中的直接實現(xiàn)形成困難。

（三）信息化及管理會計視角下的財務(wù)核算體系建設(shè)

為達(dá)到管理會計的目的和要求，信息化下搭建會計核算體系，企業(yè)在不違反會計準(zhǔn)則確認(rèn)、計量規(guī)定的前提下，對科目使用及記賬規(guī)則進(jìn)行梳理，整理出一套符合企業(yè)實際特點的財務(wù)核算體系。根據(jù)工程咨詢評估行業(yè)特點，可統(tǒng)一在收款環(huán)節(jié)、開票環(huán)節(jié)及收入確認(rèn)環(huán)節(jié)優(yōu)化核算規(guī)則，用信息化手段實現(xiàn)管理會計和財務(wù)會計的目的，解放手工統(tǒng)計、計算及核算等方面簡單并繁瑣的大量工作，提高了工作效率。

二、跨期咨詢服務(wù)收入的確認(rèn)有關(guān)問題探討

工程咨詢評估行業(yè)作為技術(shù)和知識密集型行業(yè)，以咨詢報告作為主要產(chǎn)品, 具有項目合同價格較低、項目個數(shù)多、約定期限較短、項目毛利率相對較高等特點，在咨詢評估收入、成本的確認(rèn)上，普遍存在收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一， 部分企業(yè)以發(fā)票開具作為收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，個別企業(yè)甚至以資金收付作為收入確認(rèn)依據(jù)，企業(yè)遵循準(zhǔn)則中關(guān)于勞務(wù)收入確認(rèn)的辦法，按完成進(jìn)度進(jìn)行確認(rèn)，但在完成進(jìn)度的依據(jù)上又各有不同。在成本確認(rèn)上缺乏規(guī)范，成本在完工和未完工之間區(qū)分很困難。以下從會計準(zhǔn)則及財政部有關(guān)規(guī)定對收入確認(rèn)的思路加以分析。

（一）新收入準(zhǔn)則

2017年7月5日，財政部修訂發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號—收入》，新收入準(zhǔn)則將現(xiàn)行收入和建造合同兩項準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型。從新準(zhǔn)則的特點看，收入確認(rèn)和計量主要存在五個方面的關(guān)鍵問題：一是識別和客戶之間的合同。合同是收入確認(rèn)的前提和基礎(chǔ)；二是識別合同中的履約義務(wù)，對合同中的履約義務(wù)是單項還是多項進(jìn)行判斷；三是確定交易價格，對合同中約定的各項價款，交易價格對應(yīng)的是單項義務(wù)還是多項履約義務(wù)；四是把確定的交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾椔募s義務(wù)，確定合同中各單項履約義務(wù)分別對應(yīng)的交易價格；五是把單項義務(wù)確定的交易價格在履約時點或履約時期進(jìn)行確認(rèn)。從時間先后和邏輯推理上看，以上五步是對收入確認(rèn)的全過程論證，能準(zhǔn)確地完成對收入的確認(rèn)和計量, 是新準(zhǔn)則下確認(rèn)收入的合理模型。

（二）完工進(jìn)度法確認(rèn)收入運用分析

企業(yè)準(zhǔn)則規(guī)定，在資產(chǎn)負(fù)債表日，合同的結(jié)果是能可靠估計的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費用，企業(yè)確定合同完工進(jìn)度可以選用下列方法：1.累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例；2.已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例；3.實際測定的完工進(jìn)度?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）規(guī)定，企業(yè)在各個納稅期末，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計的，應(yīng)采用完工進(jìn)度（完工百分比）法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。企業(yè)提供勞務(wù)完工進(jìn)度的確定，可選用下列方法：1.已完工作的測量；2.已提供勞務(wù)占勞務(wù)總量的比例；3.發(fā)生成本占總成本的比例。

以上分析可以看出，企業(yè)準(zhǔn)則和稅務(wù)機(jī)關(guān)對跨期收入都可以采用完工進(jìn)度法確認(rèn)收入，且具體方法選擇基本一致，只是在表達(dá)上略有不同，主要表現(xiàn)為方法選擇的順序及關(guān)注的側(cè)重點不同。本文認(rèn)為，企業(yè)采用完工進(jìn)度法，應(yīng)首先選擇已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例或者已提供勞務(wù)占勞務(wù)總量的比例，在資產(chǎn)負(fù)債日與業(yè)主方確認(rèn)工作量進(jìn)度及對應(yīng)的金額，按照已確認(rèn)的完工進(jìn)度確認(rèn)收入、開具發(fā)票及收款，以及明確應(yīng)收賬款的催收等管理工作，更符合我國稅收征管習(xí)慣，但采用這種方法確認(rèn)完工進(jìn)度，適用于中小型企業(yè)，項目個數(shù)不是很多，業(yè)主方一般為企業(yè)，容易取得業(yè)主方確認(rèn)資料。其次，企業(yè)在完工進(jìn)度法選擇上，適合采用累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例，這類方法更適合工程咨詢評估類大型央企，因為主要客戶為國家發(fā)展改革委、財政部、地方政府及大型央企，再加上項目個數(shù)多，一般合同都約定工作節(jié)點及付款條件，按月按完工進(jìn)度法確認(rèn)收入一方面很難取得業(yè)主的確認(rèn)，另一方面合同確定付款時間與按月收入確認(rèn)存在一定的矛盾。另外，這類企業(yè)對項目成本管理及項目預(yù)算管理相對比較規(guī)范，財務(wù)信息化建設(shè)程度相對較高，容易從信息化角度實現(xiàn)管理功能。

（三）完工進(jìn)度法確認(rèn)收入的影響因素探索進(jìn)度法確認(rèn)收入運用分析

對于完工進(jìn)度法采用累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確認(rèn)收入的企業(yè)，為了提高會計信息質(zhì)量，根據(jù)收入確認(rèn)的計算規(guī)則，合同款管理、成本管理及項目預(yù)算管理是收入確認(rèn)的重要影響因素。

1.  合同款管理合同款包括初始合同額，變更合同額等，要根據(jù)補(bǔ)充合同，及時更新項目檔案資料；要考慮項目是否為免稅因素及合同額是否含稅等因素；對于合同額暫不能確定以委托函形式委托課題，需按照謹(jǐn)慎性原則暫估預(yù)計合同額，并根據(jù)實際收款情況實時調(diào)整。

2.  項目成本管理企業(yè)應(yīng)建立健全成本費用開支標(biāo)準(zhǔn)管理辦法及審批流程管理辦法，加強(qiáng)報銷時限控制，準(zhǔn)確、及時核算當(dāng)期實際成本，完工進(jìn)度法的確認(rèn)才能準(zhǔn)確，收入的信息質(zhì)量才能提高。

3.  項目預(yù)算管理根據(jù)公司綜合實力及項目特點，應(yīng)制定分類項目預(yù)算比例指導(dǎo)線制度，對于超比例的項目，應(yīng)完善事中審批流程；對于項目個數(shù)不多，金額較大的公司而言，項目預(yù)算編制可實行滾動編制法實時調(diào)整項目預(yù)算，項目預(yù)算總額等于已累計發(fā)生實際成本與預(yù)計將要發(fā)生成本之和，按月或不定期進(jìn)行調(diào)整。對于項目個數(shù)多，項目預(yù)算額(預(yù)計總成本)的編制可以分成本項目編制，對成本項目進(jìn)行定期動態(tài)調(diào)整。為了保證項目預(yù)算額的相對準(zhǔn)確性，可以定期分析預(yù)算額與實際成本的差異度報告并公示，達(dá)到督促作用，甚至將已完工項目還可以將預(yù)算額與實際成本的差異度作為職工評價考核指標(biāo)因素。

4.  項目財務(wù)全過程管理以每期收入確認(rèn)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)資料，通過信息化手段可實現(xiàn)項目財務(wù)過程管理并可做到業(yè)財融合。項目財務(wù)管理流程可設(shè)計如下：

（1）財務(wù)系統(tǒng)項目檔案由業(yè)務(wù)系統(tǒng)推送或者主數(shù)據(jù)自動生成，做到項目要素業(yè)財有機(jī)統(tǒng)一。

（2）在財務(wù)系統(tǒng)編制項目預(yù)算，項目預(yù)算、報銷單及會計科目設(shè)計內(nèi)容做到“三位一體”，達(dá)到預(yù)算控制及財務(wù)處理信息化目的。

（3）項目成本費用報銷、預(yù)算控制同步管理，報銷環(huán)節(jié)可做到預(yù)算執(zhí)行同步，控制思路可設(shè)為為“項目總預(yù)算剛性控制，分項超預(yù)算提醒”或“項目總預(yù)算及分項預(yù)算均為超預(yù)算剛性預(yù)算”模式。

（4）項目成本費用報銷和項目完成情況同步管理，項目簽發(fā)報告時間作為業(yè)務(wù)完成標(biāo)志，利用信息化手段做到該項目信息從送業(yè)務(wù)系統(tǒng)同步至財務(wù)系統(tǒng)及報銷單，項目在業(yè)務(wù)完成狀態(tài)下，設(shè)計不同的審批流程嚴(yán)加控制費用支出。

（5）通過信息化手段加強(qiáng)應(yīng)收賬款管理工作，通過財務(wù)總賬數(shù)據(jù)及業(yè)務(wù)完成狀態(tài)等信息，設(shè)計應(yīng)收帳款或合同款催收管理報表，并根據(jù)管理需要設(shè)計不同的查詢權(quán)限，做到按月度、年度等節(jié)點進(jìn)行應(yīng)收賬款催收工作。

（6）以項目收入全部完成時點及全部收款完成時點孰晚原則為報銷控制節(jié)點，報銷控制節(jié)點下的項目無法進(jìn)行報銷工作，做到項目盡早結(jié)賬。

（7）在財務(wù)系統(tǒng)以報銷控制節(jié)點為基礎(chǔ)，后推一定時間作為項目結(jié)案節(jié)點，做到財務(wù)數(shù)據(jù)有效信息質(zhì)量管理，提高查詢及統(tǒng)計工作效率。（8）通過項目的全過程信息化設(shè)計，可以根據(jù)企業(yè)實際管理需要，訂制開發(fā)管理會計功能的分析報表。比如，可訂制開發(fā)項目業(yè)財融合執(zhí)行統(tǒng)計表，該表將項目業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)（包括合同額、項目編號、項目名稱、項目類別、業(yè)務(wù)完成狀態(tài)等）及項目財務(wù)執(zhí)行數(shù)據(jù)（包括預(yù)算數(shù)、項目成本列支數(shù)、開票數(shù)，收款金額及財務(wù)完成狀態(tài)等）按部門按項目按月編制實時動態(tài)表。以便業(yè)務(wù)部門及項目經(jīng)理及時掌握項目全部動態(tài)，并不同維度分析項目數(shù)據(jù)。

三、工程咨詢評估行業(yè)信息化核算難點問題探討

（一）新收入準(zhǔn)則給財務(wù)信息化工作帶來挑戰(zhàn)，按照新的收入準(zhǔn)則確認(rèn)收入，財務(wù)人員需要根據(jù)合同信息進(jìn)行職業(yè)判斷。例如：需識別合同中的多項履約義務(wù)，確定每項履行義務(wù)的交易價格，并對合同成本按照履行義務(wù)進(jìn)行的合理分?jǐn)偂＿@些工作人為因素強(qiáng)，職業(yè)判斷性強(qiáng)，沒有固定的規(guī)則和流程，信息化是很難做到位的。對于大型咨詢評估機(jī)構(gòu)的企業(yè)，項目個數(shù)高至上萬個，信息化手段若解決不了收入確認(rèn)和核算的話，業(yè)財融合將成為空話。建議企業(yè)在財務(wù)信息化建設(shè)過程中，充分理解和把握會計準(zhǔn)則，結(jié)合企業(yè)自身特點，把合同管理系統(tǒng)及財務(wù)管理系統(tǒng)做到信息無縫對接。對職業(yè)判斷因素及成本分?jǐn)傄?guī)則進(jìn)行固定化界定，即固定到信息系統(tǒng)的設(shè)計之中，用信息化手段解決人為因素。

（二）信息化核算體系的設(shè)置，雖然達(dá)到了管理會計的管理目的，但對于“預(yù)收賬款”科目使用可能會帶來爭議。如“預(yù)收賬款”科目相當(dāng)于建造合同準(zhǔn)則下“合同毛利”科目的概念，但財政部只在建造合同準(zhǔn)則中允許使用 “合同毛利”科目，對于其他跨期勞務(wù)確認(rèn)收入的情況沒明確具體核算科目規(guī)則，在核算體系搭建時在財務(wù)管理方面帶來爭議，建議財政部不僅要規(guī)范會計準(zhǔn)則，還應(yīng)對特殊情況財務(wù)核算以指南的方式給以明確。

（三）按照《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）有關(guān)規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天，也就是說增值稅納稅義務(wù)時間是按照開票時間、合同約定收款時間及收入確認(rèn)時間孰先原則確認(rèn)。信息化手段下按照開票時間確認(rèn)增值稅納稅義務(wù)，應(yīng)規(guī)避可能存在的稅收風(fēng)險。如果完全按照增值稅納稅義務(wù)時間繳稅，在申報時會產(chǎn)生無票收入或無票收入為負(fù)數(shù)，企業(yè)可能會列入白名單管理，一方面稅收申報、備案帶來大量繁瑣的工作，另一方面也會引起稅務(wù)機(jī)關(guān)對申報單位的密切關(guān)注，對企業(yè)造成不利。建議企業(yè)在信息化建設(shè)過程中，充分與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，在盡可能不違背會計準(zhǔn)則及稅務(wù)有關(guān)規(guī)定的前提下，減少企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險及經(jīng)營風(fēng)險。

（四）根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號—合并財務(wù)報表》有關(guān)規(guī)定， 母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品或提供勞務(wù)所產(chǎn)生的營業(yè)收入和營業(yè)成本應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。對于集團(tuán)跨期咨詢評估分包合同而言，一般情況下主合同方按照對方開票金額確認(rèn)成本，各分包方都是按照完工進(jìn)度法確認(rèn)收入，由于分包方的綜合實力水平差異等原因，各分包方的預(yù)計總成本會有所不同，從而導(dǎo)致各分包方的收入確認(rèn)數(shù)有差異。在合并利潤表時，集團(tuán)內(nèi)提供勞務(wù)所產(chǎn)生的營業(yè)收入和營業(yè)成本不一致，財政部只在會計準(zhǔn)則方面給與原則上的規(guī)定，在實際操作方面，造成有的企業(yè)按照孰大原則抵消，有的企業(yè)按照孰小原則抵消，會計信息可比性差。建議財政部門以指南的方式，對于合并抵消操作問題加以明確。

四、結(jié)束語

由于工程咨詢評估企業(yè)自有的行業(yè)特點, 決定了其收入確認(rèn)與成本核算辦法和其他行業(yè)有所不相同，通過信息化手段能夠解決大部分問題。但從財務(wù)會計、管理會計及稅務(wù)會計角度看，信息化手段下仍會存在理論上的核算風(fēng)險及稅務(wù)風(fēng)險。所以，工程咨詢評估行業(yè)在信息化建設(shè)、財務(wù)會計、管理會計體系構(gòu)建過程中，需要根據(jù)行業(yè)及自身特點進(jìn)行處理，盡量做到與企業(yè)實際情況相符合，從而提高企業(yè)會計質(zhì)量，滿足企業(yè)的管理需求。（作者單位：中國國際工程咨詢有限公司、北京中京天元工程咨詢有限公司）

注：本文轉(zhuǎn)載自《中國工程咨詢雜志》。汪明崇, 孔祥娟. 工程咨詢行業(yè)評估業(yè)務(wù)財務(wù)管理有關(guān)問題探討[J].中國工程咨詢雜志，2019(6):92-96.